La donazione indiretta fa parte del reddito imponibile?

Autore: Avv. Hermans Joseph IEZZONI   Data: 29 giugno 2008

Cassazione Sezione Tributaria n. 16348 del 17 giugno 2008

Fatto

Oggetto della controversia è l’impugnativa da parte del signor C. S. di due avvisi di accertamento del reddito, relativi agli anni 1989 e 1990, con cui, in applicazione dei coefficienti presunti di reddito, l’Ufficio delle Imposte di Rimini determinava, un maggiore reddito imponibile (rispettivamente di £.26.834.000 per il 1989 e di £.30.343.00 per il 1990), utilizzando come elementi, l’abitazione principale di mq.140 ed il possesso di due autovetture, elementi indicati dal contribuente nel questionario.
Il contribuente opponeva, in via preliminare, la carenza di motivazione dei provvedimenti impugnati e, nel merito, l’esistenza di elementi di fatto che comportavano la disapplicazione dei coefficienti presuntivi, quali l’erronea indicazione in questionario della autovettura adibita esclusivamente all’attività di agente di commercio, nonché l’errata indicazione in questionario della superficie dell’immobile.
La Commissione Tributaria Provinciale di Rimini (con sentenza n.296/02/99) rigettava il ricorso, motivando che: le allegazioni difensive non erano state provate; non poteva essere presa in considerazione la donazione da parte della madre di £.20.000.000, denunciata dal contribuente come reddito esente da imposizione e provata a mezzo di dichiarazione sostitutiva della donante, sia perché nel processo tributario non è consentita la prova testimoniale, sia perché la donazione deve essere fatta per atto pubblico.
Il C. interponeva gravame, assumendo di avere provato le ragioni, producendo la registrazione della donazione, la planimetria relativa alla minore superficie dell’appartamento e la copia del registrro dei beni ammortizzabili relativamente all’esistenza di una seconda autovettura di natura aziendale e,quindi non imponibile.

La Commissione Tributaria Regionale (con la sentenza in epigrafe indicata) accoglieva l’appello del contribuente ed, in riforma della decisione impugnata, annullava gli avvisi di accertamento, motivando che: il redditometro previsto dal D.M. 10-9-92 e 9-11-92 restava sul piano probatorio ed il contribuente aveva la facoltà di fornire prova contraria; nella specie, il C. aveva documentato l’atto di liberalità di £.20.000.000, l’uso strumentale della seconda autovettura e la minore superficie dell’abitazione (mq.118).
Per la cassazione di questa decisione l’Amministrazione Finanziaria ha proposto ricorso, notificato in data 10/11-11-2004, articolando due motivi.
Il C. è rimasto intimato.

Diritto

-1- Con il primo motivo l’Amministrazione ricorrente ha dedotto la violazione di legge (artt.38 D.P.R. n.600/3, 2727 e segg. c.c., 112 e 246 c.p.c. e 7 D.Lgs. n. 546/92) e vizio motivazionale (contraddittoria ed insufficiente motivazione), rilevando, in particolare, che si era dato surrettiziamente ingresso nel processo tributario di merito ad una prova testimoniale fondando il convincimento sulla scrittura privata, registrata il 19-2-2001, con la quale la madre aveva dichiarato di aver effettuato una donazione in danaro in data 23-12-1988.
Con la seconda doglianza è stata censurata la violazione e falsa applicazione degli artt. 769,782 e 809 c.c., rilevando che la donazione in oggetto non poteva considerarsi di “modico valore”, per cui non poteva ritenersi valida in assenza del prescritto “atto pubblico” e non poteva neppure ricondursi alle cosiddette liberalità indirette.
-2- Il ricorso va accolto, essendo fondate entrambe le censure.

-2.1- Quanto alla prima doglianza deve precisarsi che vi è dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà relativa alla composizione ed alla superficie degli immobili (appartamento, garage e giardino).
Vi è anche dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, sottoscritta dalla madre del contribuente L.E., circa la donazione di £.20.000.00 al figlio S. per sostenerlo nell’attività di agente di commercio e per le spese di mutuo (in data 23-12-88): somma che si dice provenire dalla vendita di un’azienda commerciale (per £.61.012.231), di cui si allega il contratto.
Va puntualizzato, sul piano generale, che la dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà, così come l’autocertificazione in genere, ha attitudine certificativa e probatoria esclusivamente in alcune procedure amministrative, essendo viceversa priva di qualsiasi efficacia in sede giurisdizionale.
Più specificamente, nel contenzioso tributario, la attribuzione di efficacia probatoria alle dichiarazioni sostitutive di notorietà trova ostacolo invalicabile nella previsione dell’art.7, co.4, D.Lgs. n.546/92 (nuovo processo tributario) – eludendo il divieto di giuramento, oltre che di prova testimoniale, sancito dalla richiamata disposizione – un mezzo di prova, non solo equipollente a quello vietato, ma anche costituito al di fuori del processo (Cass. Sez. Trib., 15-1-2007 n.703).
-2.2- Quanto alla seconda doglianza, deve sottolinearsi che rientrano nel concetto di donazione indiretta tutte le liberalità attuate non attraverso il mezzo tipico previsto dalla legge (art. 769 c.c.), ma attraverso uno strumento negoziale diverso (come pagamento di un debito altrui eseguito animo donandi, rinunzia abdicativa, ecc.).
Tuttavia, nella fattispecie si è parlato solo di donazione di somma e non di altre forme negoziali.
Non ricorre neppure una ipotesi di donazione di “modico valore” (art. 783 c.c.). In particolare, la “modicità” è un dato oggettivo, desumibile dal valore intrinseco del bene “mobile” donato.
Orbene, non è certamente modico il valore della somma di £.20.000.000, riferito all’epoca della donazione (1988).
Inoltre, la stessa norma introduce un concorrente criterio soggettivo laddove prevede che la natura modica “deve essere valutata anche in rapporti alle condizioni economiche del donante”. E questo elemento doveva essere certamente oggetto di dimostrazione da parte del contribuente, che aveva, appunto, invocato la “modicità” al fine di giustificare la mancata utilizzazione della forma legale dell’atto pubblico.
Si aggiunga che, essendo mancato l’adempimento di questo onere probatorio, assume risolutiva valenza – per escludere la modicità – la considerazione che la madre donante ricavava le somme donate dalla vendita di una azienda commerciale, il cui prezzo era solo di £.61.012.321 (di cui si donava, quindi, circa un terzo).
-3- Per le argomentazioni svolte, accogliendosi il ricorso dell’Amministrazione, la gravata decisione deve essere annullata con rinvio ad altra sezione del giudice a quo, che provvederà anche in ordine alla liquidazione delle spese della presente fase di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso. Cassa la sentenza impugnata. Rinvia, anche per le spese, ad altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna.
Così deciso in Roma, in data 8-4-08, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria della Suprema Corte di Cassazione.